二十届三中全会《关于进一步全面深化改革 推进中国式现代化的决定》（下称《决定》）对深化财税体制改革提出了总体要求。其中在中央与地方的财税体制方面，提出要健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度；研究同新业态相适应的税收制度；建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系；增加地方自主财力，拓展地方税源，适当扩大地方税收管理权限。
《决定》公布之后，学界和实务界对于深化财税体制改革的具体工具和抓手进行了充分讨论，对于如何同时实现上述目标，存在不同的观点。这些目标之间存在着一些矛盾之处。例如，税收制度要促进市场统一，作为主体税种的增值税和所得税，应该设为中央税。许多国家也是这么做的。中央政府获取了更多的税收收入之后，通过转移支付划拨给地方，有利于实现财力协调和区域均衡。1994年分税制改革的思路大致如此，缓解了20世纪80年代财政包干制导致的地区间恶性竞争，充实了中央财力，建立了有助于区域均衡转移支付制度。此后，又于2002~2003年将所得税改为央地共享税，在2012~2016年分阶段将营业税改为增值税，并于2018年合并了国税和地税系统，实现了税务系统的垂直管理。这一系列改革，都是朝着财力协调、区域均衡、市场统一的目标而展开的。
然而，现行财政体制仍然属于一种过渡体制。“营改增”之后，为了弥补取消营业税对地方财力的影响，增值税在央地之间的分成比例从75：25改为50：50。同时，中央对地方的转移支付规模不断扩大，至2023年达到了10万亿元以上，不少基层财政对转移支付的依赖度相当高，“等、靠、要”情况严重，不利于经济高质量发展。《决定》提出增加地方自主财力，拓展地方税源，是对这一现实情况的积极响应。
如何在增加地方自主财力，拓展地方税源的同时，保障税制有利于高质量发展、社会公平、市场统一、财力协调和区域均衡，是深化财税体制改革的一项重大挑战。《决议》发布以来，讨论较多的是消费税征收环节后移并转为地方税的方案。但消费税作为对少数特定商品征收的税种，对于烟、酒、化石燃料等产品征收消费税还带有“寓禁于征”的功能，将其划归地方的合理性仍需探讨。也有观点认为，需要适度调整增值税的央地分享比例，但究竟往哪个方向调整，是中央多一点还是地方多一点，也尚无共识。如果从增加地方自主财力的角度出发，应该给地方多分享一点，但这样又容易导致财力进一步向发达地区倾斜，并且可能导致地区间税源竞争的加剧。我们计算了全国地级市人均GDP的基尼系数，该指标2016~2019年在0.30附近，2021~2022年下降到了0.27附近。度量消费水平的人均社会消费品零售总额，其基尼系数2016~2019年在0.29附近，2021~2022年下降到0.28附近。相比之下，人均增值税收入的区域间不平等程度更高，2017年基尼系数高达0.472，随着减税政策的逐步落地，基尼系数快速下降，但到2021年仍有0.407，明显高于人均GDP和人均社会消费品零售总额的基尼系数。可见，目前增值税在地区间的分配无论从生产还是消费角度出发，都存在不公平的情况。原因较为复杂，既包括“营改增”产生的多档税率，也包括留抵退税政策导致的征税地与退税地不一致问题，还包括新经济、新业态导致的生产地、消费地与缴税地不一致的情况。
我们尤其关注增值税的地方收入部分归属本环节生产地的问题。增值税征管采用税额抵扣制，产业链上每一环节的企业缴纳增值税时，可以将从上游购进原材料或中间品中所包含的增值税额予以抵扣，仅需缴纳销项税与进项税差额。这一部分税额的50%归属于企业的生产地或者注册地。因而，各地有积极性争取企业在当地生产，甚至不在当地生产但在当地注册，以获得税收收入。提高增值税的地方分享部分，将提高地方对于税源的争夺的积极性。此外，随着互联网经济的兴起，部分新兴服务的生产地难以界定，企业多在注册地缴税，除了加剧了地方的税源争夺外，也造成税收收入进一步向少部分地区集中。因此，在生产地原则下提高增值税的地方分享比例，虽然可以起到增加地方自主财力的作用，却与市场统一、财力协调和区域均衡的目标相背离。
为了实现《决定》的深化财税体制改革目标，有必要研究将增值税的地方分享部分的归属地由生产地改为消费地。增值税地方分享部分归属消费地原则有几个好处。
首先是有利于社会公平。增值税是一种一般消费税，对几乎所有商品普遍征收，其地方分享部分归属于消费地，更符合其消费税的属性，因而更为公平。其次是有利于市场统一。地方分享部分归属于消费地后，地方政府招商引资不增加增值税收入，增值税收入多寡取决于消费者的选择，可以有效缓解地方保护主义的苗头。再次是同互联网经济等新业态相适应，避免因新业态的生产地难以界定而产生税源争夺。最后是可以在增加地方自主财力的同时，促进区域均衡。中央可以相应减少转移支付金额，调动地方的积极性。
在国际实践中，消费地原则亦被广泛采用，且被证明具有很强的可操作性。我国目前的税收征管体系下，税收由国税部门征收后将地方收入部分划转地方财政，只要有完整的税额分配规则，国税部门完全有能力将这一改革措施落地。
（作者系上海财经大学中国公共财政研究院副院长、常任职副教授）
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